In zijn arrest van 13 oktober 2023 heeft de Hoge Raad beslist dat het niet aangeven van een aanzienlijk bedrag aan inkomsten geen opzet oplevert (HR 13 oktober 2023, nr. 21/05244, ECLI:NL:HR:2023:1336). Het is niet voor het eerst dat de Hoge Raad dat heeft beslist. In zijn arrest van 13 oktober 2023 verwijst de Hoge Raad ook naar eerdere uitspraken op dit punt.
Wanneer is er sprake van (voorwaardelijk) opzet?
(Voorwaardelijk) opzet
Opzet is willens en wetens handelen. Ook het willens en wetens niet-handelen (nalaten) levert opzet op, bijvoorbeeld het niet indienen van een aangifte terwijl je weet dat er belasting is verschuldigd. De opzet moet gericht zijn op het gevolg en dus op het begaan van de beboetbare gedraging.
Voor het aannemen van (voorwaardelijk) opzet is volgens de Hoge Raad van belang dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen) (HR 3 december 2010, nr. 09/04514, ECLI:NL:HR:2010:BO5989).
Op 8 april 2022 heeft de Hoge Raad beslist dat de inspecteur overtuigend moet aantonen dat er opzettelijk te weinig belasting is geheven of is betaald (HR 8 april 2022, nr. 20/02638, ECLI:NL:HR:2022:526). Dat is een zware bewijslast voor de inspecteur. Bij de beoordeling of aan die bewijslast wordt voldaan, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat de betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard (HR 3 februari 2023, nr. 22/01072, ECLI:NL:HR:2023:97).
Grens met grove schuld
In zijn arrest van 8 april 2022 herhaalt de Hoge Raad ook dat ‘had moeten weten’ niet meebrengt dat belastingplichtige de voor opzet vereiste bewustheid had (zie ook HR 4 februari 2022, nr. 20/00457, ECLI:NL:2022:124). Had moeten weten levert wel grove schuld op. In het strafarrest van 21 september 2021 geeft de Hoge Raad de grens tussen voorwaardelijk opzet en grove schuld naar mijn mening duidelijk weer (HR 7 september 2021, nr. 19/05776, ECLI:NL:HR:2021:1221 (straf)). Bij de beoordeling of sprake is van voorwaardelijk opzet of bewuste schuld is van belang of de verdachte, naast wetenschap van de aanmerkelijke kans, die aanmerkelijke kans ook bewust heeft aanvaard. Van degene die weet heeft van de aanmerkelijke kans op het gevolg, maar die naar het oordeel van de rechter ervan is uitgegaan dat het gevolg niet zal intreden, kan wel worden gezegd dat hij met (grove) onachtzaamheid heeft gehandeld maar niet dat zijn opzet in voorwaardelijke vorm op dat gevolg gericht is geweest.
Op welk moment moet de (voorwaardelijk) opzet aanwezig zijn?
Aanslagbelasting
Bij aanslagbelastingen geldt dat de vereiste (voorwaardelijk) opzet aanwezig moet zijn op het moment dat de aangifte werd gedaan (Zie HR 3 december 2010, nr. 09/04514, ECLI:NL:HR:2010:BO5989).
Aangiftebelasting
Bij aangiftebelastingen kan een boete wegens opzet of grove schuld worden opgelegd, als de belasting niet, niet op tijd of niet volledig wordt betaald. Dat brengt volgens de Hoge Raad mee dat de opzet of grove schuld moet bestaan op het tijdstip waarop de verschuldigde belasting uiterlijk had moeten zijn betaald (HR 31 maart 2023, nr. 21/01297, ECLI:NL:HR:2023:492)
Aanzienlijk bedrag niet aangegeven of niet betaal is onvoldoende
In zijn arrest van 13 oktober 2023 beslist de Hoge Raad dat de omstandigheid dat de niet aangegeven inkomsten aanzienlijk zijn, is onvoldoende om opzet aan te nemen. De Hoge Raad had dat al eerder beslist. Steeds weer wijst de Hoge Raad erop dat de enkele omstandigheid dat te weinig belasting is geheven of is betaald, ook als dat bedrag aanzienlijk is, onvoldoende is om aan te nemen dat sprake is van opzet.
Zo ook in de zaak die heeft geleid tot het arrest van 10 februari 2023, In die zaak werd een bestuurder onder meer aansprakelijk gesteld voor de door de BV onbetaald gelaten vergrijpboete. De Hoge Raad beslist in die zaak als volgt (HR 10 februari 2023, nr. 21/00528, ECLI:NL:HR:2023:185):
“De omstandigheden dat aanzienlijke en omvangrijke fouten zijn gemaakt bij het toekennen van kilometervergoedingen aan werknemers van de BV, dat die fouten voor een groot deel door belanghebbende zelf zijn erkend, en dat het gaat om hoge bedragen aan kilometervergoedingen kunnen gezamenlijk noch op zichzelf beschouwd de conclusie rechtvaardigen dat de BV met voorwaardelijk opzet heeft gehandeld, dat wil zeggen dat zij wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat zij te weinig loonheffing op aangifte zou afdragen en dat zij die kans bovendien bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). “
In de zaak die heeft geleid tot het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 2023 betrof het niet betaalde omzetbelasting en besliste de Hoge Raad dat de omstandigheid dat een aanzienlijk bedrag niet is betaald, onvoldoende is voor opzet (HR 31 maart 2023, nr. 21/01297, ECLI:NL:HR:2023:492). De inspecteur moet dus met meer komen dan het argument dat het om veel geld gaat.
Wat vind ik ervan?
Ik vind dat de Belastingdienst beter onderzoek moet doen voordat een boete wordt opgelegd. Het argument dat het om een aanzienlijk bedrag gaat en dat daarom een boete wordt opgelegd, zie ik regelmatig terugkomen in stukken van de Belastingdienst.
Als er te weinig belasting is geheven of betaald, kan de inspecteur die belasting alsnog heffen (als de aan de voorwaarden daarvoor is voldaan). Maar om een boete te kunnen opleggen, moet de inspecteur zichzelf de vraag stellen: “Welk verwijt kan de belastingplichtige worden gemaakt ten aanzien van het feit dat te weinig belasting is geheven of - is betaald?”.
Soms kan dat eenvoudig uit de feiten en omstandigheden worden afgeleid, bijvoorbeeld als uit de urenadministratie volgt dat werknemers 24 uur per dag werken en ook op 30 februari. In zo’n geval wordt het wel duidelijk. Vaak is het niet zo duidelijk en dan moet de inspecteur dat verder onderzoeken. De inspecteur moet in ieder geval niet zelf gaan invullen wat er volgens hem is gebeurd. Dat is geen bewijs, dat is een stelling. De inspecteur kan nader onderzoek doen door belastingplichtige bijvoorbeeld uit te nodigen voor een verhoor. Als het bewijs van opzet niet kan worden geleverd, kan hij geen vergrijpboete opleggen.
Ook vind ik dat belastingrechters niet te snel moeten concluderen dat sprake is van opzet. Het gaat er uiteindelijk niet om of de inspecteur of een rechter denken of zelf vinden dat de belastingplichtige het vergrijp opzettelijk heeft begaan. De rechter moet beoordelen of de inspecteur het overtuigende bewijs daarvan heeft geleverd. Zeker met de verzwaarde bewijslast zal dat niet altijd eenvoudig zijn of - lukken. Dan moet de boete dus worden vernietigd. De impact van een vergrijpboete wegens opzet is groot, groter dan men vaak denkt. Ik krijg nog weleens de indruk dat dit wordt onderschat.
Krijg je te maken met het bestrijden van een vergrijpboete, kijk dan goed wat de belastingplichtige precies wordt verweten en welk concreet bewijs de inspecteur daarvoor heeft overgelegd.
Meer weten?
Wil je als eerste op de hoogte zijn? Iedere week deel ik dat per mail in een wekelijkse update. Vind je het leuk om deze updates te ontvangen? Meld je dan aan via deze link.
Meer over de verplichtingen die ondernemers hebben vind je ook in mijn boek ‘Winnen van de belastingdienst? Doe je zo!’. Meer weten over het boek klik dan op de link Winnen van de belastingdienst.
