Op 6 oktober 2023 heeft de Hoge Raad prejudiciële vragen gesteld aan het Hof van Justitie over het onweerlegbaar bewijsvermoeden bij bestuurdersaansprakelijkheid (art. 36, lid 4, IW). De Hoge Raad twijfelt of deze regeling niet in strijd is met het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel.
Voorwaarden bestuurdersaansprakelijkheid
Wanneer kan een bestuurder aansprakelijk worden gesteld?
Op grond van art. 36 IW kan een bestuurder of een gewezen bestuurder aansprakelijk worden gesteld voor door het lichaam (meestal een BV) onbetaald gelaten belastingschulden, voornamelijk omzetbelasting en loonbelasting.
-Melden betalingsonmacht
Als de BV niet in staat is om de belasting tijdig te betalen, moet het de betalingsonmacht melden bij de ontvanger (art. 36, lid 2, IW). De melding moet binnen 2 weken, nadat de belasting betaald had moeten zijn, worden gedaan. De mededeling moet schriftelijk worden gedaan. Als de betalingsonmacht tijdig is gemeld, kan de bestuurder alleen aansprakelijk worden gesteld voor de onbetaald gebleven belastingschulden als aannemelijk is dat het niet betalen van de belastingschuld te wijten is aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van de bestuurder in de 3 jaar voorafgaand aan de mededeling. De ontvanger moet dat aannemelijk maken (art. 36, lid 3, IW).
Van kennelijk onbehoorlijk bestuur is pas sprake als geen redelijk denkend bestuurder onder dezelfde omstandigheden, hetzelfde zou hebben gehandeld als de aansprakelijkgestelde bestuurder. Dit is onder meer het geval als de aansprakelijkgestelde bestuurder heeft bewerkstelligd dat belastingschulden onbetaald zijn gebleven terwijl hij wist of redelijkerwijze had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven en hem te dezer zake persoonlijk een ernstig verwijt treft (HR 31 maart 2017, nr. 15/02939, ECLI:NL:HR:2017:530).
-Onweerlegbaar bewijsvermoeden
Is de betalingsonmacht niet (tijdig) of niet op de juiste wijze gemeld dan geldt het volgende. De wetgever vindt het niet (tijdig) melden van de betalingsonmacht een vergaande onzorgvuldigheid en heeft daaraan een sanctie verbonden. Als niet (tijdig) of niet op de juiste wijze is gemeld, is een bestuurder aansprakelijk en wordt vermoed dat de niet betaling aan de bestuurder is te wijten. De periode van 3 jaar gaat in op de dag dat de BV in gebreke is met betalen. De bestuurder wordt alleen in het tegenbewijs toegelaten als hij bewijst dat het niet of niet op de juiste wijze melden van de betalingsonmacht niet aan hem is te wijten (art. 36, lid 4, IW). Of de bestuurder aannemelijk heeft gemaakt dat het niet aan hem is te wijten dat niet aan de meldingsplicht is voldaan, moet in beginsel worden beoordeeld naar de omstandigheden aan het einde van de termijn waarbinnen de BV uiterlijk de betalingsonmacht kon melden. Als een bestuurder, naar de omstandigheden beoordeeld, zo’n verwijt niet kan worden gemaakt, kunnen niettemin omstandigheden op een ander moment meebrengen dat de bestuurder toch een verwijt kan worden gemaakt (HR 28 september 2007, nr. 42.857, ECLI:NL:HR:2007:BA1718). In de zaak die heeft geleid tot het arrest van 28 september 2007 was de bestuurder ernstig ziek waardoor hij de melding niet kon doen. Volgens het Hof had de bestuurder dit kunnen en moeten voorkomen door voordat de melding moest worden gedaan maatregelen te treffen. Hij had bijvoorbeeld een zaakwaarnemer kunnen aanstellen, zodat de BV wel aan de meldingsplicht had kunnen voldoen. Volgens de Hoge Raad kan de bestuurder het niet melden door het nalaten van het nemen van maatregelen pas worden verweten, als de financiele vooruitzichten in die periode tot het nemen van maatregelen noopten. Bovendien is volgens de Hoge Raad vereist dat de bestuurder kon voorzien dat hij het tijdig en volledig melden van de betalingsonmacht mogelijk niet meer zou kunnen doen. Daarnaast is vereist dat hij, ondanks zijn ziekte, in staat moet zijn om de benodigde maatregelen in die periode te treffen. Het Hof heeft daarover niks vastgesteld. Het niet voldoen aan de meldingsplicht kan de bestuurder voorts niet worden verweten, als hij te goeder trouw is afgegaan op de adviezen van een derde (belastingadviseur) die hij voor voldoende deskundig mocht houden (HR 25 maart 2016, nr. 15/02764, ECLI:NL:HR:2016:480).
Dit zijn uitzonderingssituaties. In verreweg de meeste gevallen wordt de bestuurder niet in het tegenbewijs toegelaten als niet is voldaan aan de meldingsplicht. De bestuurder is dan gewoon aansprakelijk.
-Evenredigheidsbeginsel
In 2011 vond de Hoge Raad de gevolgen van het niet voldoen aan de meldingsplicht niet in strijd met het Unierechtelijk rechtszekerheids- en/of evenredigheidsbeginsel (HR 21 januari 2011, nr. 09/00422, ECLI:NL:HR:2011:BL0202). De Hoge Raad oordeelde dat de regeling van art. 36, lid 4 IW (het onweerlegbaar bewijsvermoeden) tot doel heeft de schatkist de beschermen. Als de ontvanger in een vroeg stadium op de hoogte is van de betalingsproblemen kan hij maatregelen treffen om de inning van de belastingschulden veilig te stellen. Om dat te bereiken, bevat de regeling volgens de Hoge Raad een krachtige stimulans om de betalingsonmacht onverwijld te melden. De Hoge Raad vindt in 2011 dan ook dat de regeling van art. 36, lid 4 IW niet verder gaat dan voor dit doel redelijkerwijs noodzakelijk is te achten.
Van een bestuurder mag worden verlangd dat hij van de financiele moeilijkheden van het lichaam op de hoogte is en voor een bestuurder is het in de regel niet moeilijk of onmogelijk om tijdig te melden. Dat de regeling ook geldt als geen sprake is van misbruik en dat de melding moet worden gedaan binnen 14 dagen, doet daar volgens de Hoge Raad niets aan af.
Arrest van de Hoge Raad van 6 oktober 2023
In het arrest van 6 oktober 2023 is de Hoge Raad niet meer overtuigd van de juistheid van zijn eerdere beslissing.
Waarvoor is aansprakelijk gesteld?
De inmiddels gewezen bestuurder is aansprakelijk gesteld voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loonbelasting over de maanden december 2018 tot en met februari 2019 en voor de onbetaald gebleven naheffingsaanslagen omzetbelasting over de maanden november 2018 tot en met februari 2018.
De betrokkene is op 29 maart 2019 afgetreden als bestuurder. Aan het begin van het jaar 2020 is de vennootschap failliet verklaard. Er is door de vennootschap geen betalingsonmacht gemeld.
Wat was de situatie en wat heeft het Hof beslist?
Door het wegvallen van een belangrijke opdrachtgever in 2017 is een groot deel van de winst weggevallen. Om de winst weer op peil te brengen is de bestuurder nieuwe activiteiten gestart en heeft hij een investering gedaan in het buitenland. Het benodigde kapitaal daarvoor heeft hij vanuit privé ter beschikking gesteld. Met name voor zijn personeel heeft de bestuurder tot het einde toe geprobeerd de onderneming te redden.
Het Hof beslist dat niet kan worden gezegd dat geen redelijk denkend bestuurder onder deze omstandigheden niet hetzelfde zou hebben gedaan.
-Gewezen bestuurder
Voor de aansprakelijkstelling over de maand februari 2019 moet betrokkene worden aangemerkt als gewezen bestuurder en heeft hij aannemelijk gemaakt dat er geen sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. De aansprakelijkstelling moet in zoverre worden vernietigd.
-Bestuurder
De aansprakelijkstelling over de maanden november 2018 tot en met januari 2019 blijft echter in stand. Betrokkene moet in die periode worden aangemerkt als bestuurder. Er is geen betalingsonmacht gemeld en er is niet aannemelijk gemaakt dat de bestuurder ten aanzien van het niet melden geen verwijt kan worden gemaakt. Hierdoor ontstaat de situatie dat er geen sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur maar dat de bestuurder toch aansprakelijk kan worden gesteld, omdat hij niet wordt toegelaten in het leveren van tegenbewijs.
Wat vindt de Hoge Raad?
Vond de Hoge Raad in 2011 het ‘onweerlegbaar bewijsvermoeden’ nog een krachtige stimulans voor de bestuurder om tijdig betalingsonmacht te melden, nu vindt de Hoge Raad dat het voor de bestuurder uiterst moeilijk is om het tegenbewijs te leveren als niet aan de meldingsplicht is voldaan. De bestuurder zal volgens de Hoge Raad alleen aannemelijk kunnen maken dat het niet voldoen aan de meldingsplicht niet aan hem is te wijten, als er sprake is van overmacht of als hij te goeder trouw is afgegaan op het advies van een derde, die hij voor voldoende deskundig mocht houden. In de praktijk komt het erop neer dat het voor de bestuurder nauwelijks mogelijk zal zijn aan de aansprakelijkheid te ontkomen als niet is voldaan aan de meldingsplicht (ro. 5.6.5).
In 2011 was de Hoge Raad van oordeel dat er geen strijd was met het Unierechtelijk rechtszekerheid- of evenredigheidsbeginsel, maar nu twijfelt de Hoge Raad daaraan. De Hoge Raad wijst daarbij op het arrest van het Hof van Justitie van 13 oktober 2022, C1/21, ECLI:EU:C:2022:788.
-Hof van Justitie
Het Hof van Justitie beslist in het arrest van 13 oktober 2022 dat de maatregelen ter bescherming van de schatkist niet verder mogen gaan dan noodzakelijk. Nationale maatregelen die leiden tot een systeem van onvoorwaardelijke aansprakelijkheid gaan volgens het Hof van Justitie verder dan noodzakelijk is voor de bescherming van de schatkist. Hiervan is volgens het Hof van Justitie in ieder geval sprake als een persoon wordt aangesproken voor een belastingschuld van een derde zonder dat hij aan de aansprakelijkheid kan ontkomen door te bewijzen dat hij niet betrokken is geweest bij het ontstaan van de belastingschuld. Een dergelijke regeling is in strijd met het Unierechtelijk evenredigheidsbeginsel.
Bij de beoordeling of een derde aansprakelijk kan worden gehouden voor belastingschulden van een ander vindt het Hof van Justitie voorts ook van belang of die derde te goeder trouw heeft gehandeld en of hij alles heeft gedaan wat redelijkerwijs binnen zijn mogelijkheden ligt om misbruik en fraude te voorkomen. Het Hof van Justitie had dit ook al eens in 2011 beslist (HvJ 21 december 2011, nr. C-499/10, ECLI:EU:C:2011:871, punt 24).
-Vragen die opkomen
Leidt de regeling van art. 36, lid 4, IW tot een systeem van onvoorwaardelijke aansprakelijkstelling en is die regeling in strijd met het evenredigheidsbeginsel? Als niet aan de meldingsplicht is voldaan kan de bestuurder slechts bij uitzondering aan aansprakelijkstelling ontkomen. De Hoge Raad vindt de rechtspraak van het Hof van Justitie op dat punt niet helemaal duidelijk. Wanneer is sprake van een onvoorwaardelijke aansprakelijkheid?
Het onweerlegbaar bewijsvermoeden geldt alleen voor bestuurders die niet aan de meldingsplicht hebben voldaan. Er moet dus wel aan een voorwaarde zijn voldaan. Kan er dan sprake zijn van onvoorwaardelijke aansprakelijkheid? Van een bestuurder kan ook niet worden gezegd dat hij geen invloed heeft gehad op het ontstaan van de belastingschuld.
In de zaak die voorligt, is geen sprake van kennelijk onbehoorlijk bestuur. De bestuurder heeft er juist alles aan gedaan om de onderneming van de ondergang te redden, maar is daar helaas niet in geslaagd. Het Hof heeft ten aanzien daarvan vastgesteld dat geen redelijk denkend bestuurder in dezelfde omstandigheden niet hetzelfde zou hebben gedaan. De bestuurder heeft dus te goeder trouw gehandeld.
De Hoge Raad vraagt zich af of deze vaststelling van belang is bij de beantwoording van de vraag of er sprake is van een onvoorwaardelijke aansprakelijkheid.
Prejudiciële vragen
De Hoge Raad stelt hierover prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie. De Hoge Raad vraagt antwoorden op – kort gezegd -de volgende 2 vragen:
-Is het onweerlegbaar bewijsvermoeden in strijd met het evenredigheidsbeginsel? Daarbij in aanmerking nemend dat als niet aan de meldingsplicht is voldaan, het uiterst moeilijk is om aan de aansprakelijkheid te ontkomen.
-Is bij beantwoording van die vraag relevant of de bestuurder te goeder trouw heeft gehandeld, hij alles heeft gedaan wat redelijkerwijs binnen zijn mogelijkheden ligt, en zijn betrokkenheid bij misbruik of fraude is uitgesloten?
Wat kun je met dit arrest?
Dit is een belangrijk arrest. Je kunt er op dit moment nog niet zoveel mee (behalve je zaak stil laten leggen) omdat het geen definitieve beslissingen bevat. Wat eruit gaat komen, is nog even afwachten maar het is op zich een stap in de goede richting. De Hoge Raad zag voor dit arrest het probleem met de melding betalingsonmacht en het onweerlegbaar bewijsvermoeden, waarschijnlijk ook wel, maar vond niet dat dit in strijd was met het evenredigheidsbeginsel. Nu twijfelt de Hoge Raad daaraan.
Zoals de Hoge Raad in het arrest van 6 oktober jl. terecht opmerkt zijn er echter niet veel mogelijkheden om de aansprakelijkstelling te betwisten als niet is voldaan aan de meldingsplicht. Bewijzen dat de meldingsplicht niet aan de bestuurder is te wijten, is niet eenvoudig. Verder dan overmacht en het argument dat mocht worden afgegaan op de adviezen van de adviseur, kom je vaak niet.
Mogelijkheden om de aansprakelijkstelling te bestrijden, moeten dan al snel worden gezocht in de formele voorwaarden. Is het lichaam wel in gebreke? Is de aansprakelijkstelling wel aangetekend verstuurd? In het geval van een aansprakelijkstelling voor de omzetbelasting speelt het verdedigingsbeginsel ook een rol. Daarnaast kunnen de onderliggende belastingaanslagen nog worden bestreden. Dat heeft ook niet altijd zin. Zijn de naheffingsaanslagen in overeenstemming met de aangiften opgelegd dan valt er over het algemeen weinig te bestrijden.
Deze casus maakt het verschil in uitkomst tussen het wel en niet melden wel heel duidelijk. Er is in deze zaak geen sprake van kennelijk onbehoorlijk bestuur maar omdat de vennootschap niet heeft gemeld en de bestuurder niet aannemelijk kon maken dat het niet melden niet aan hem is te wijten, maakt dat niet uit en is de bestuurder gewoon aansprakelijk.
De Hoge Raad laat in dit arrest het melden zelf verder onbesproken. Het arrest richt zich alleen op de gevolgen van het niet voldoen aan de meldingsplicht. Eerder, in 2011, oordeelde de Hoge Raad dat het voor een bestuurder niet onmogelijk of uiterst moeilijk is om de melding bij de ontvanger te doen. Is dat dan niet meer van belang? De gevolgen van het niet melden zijn weliswaar groot, maar had de bestuurder dat niet op eenvoudige wijze kunnen voorkomen door tijdig te melden? Maakt dat nog wat uit? De Hoge Raad stelt die vraag helaas niet. Wellicht dat het Hof van Justitie dat bij de beantwoording wel laat meewegen. Het is afwachten.
Ik ben uiteraard zeer benieuwd naar de afloop hiervan. Wordt vervolgd.
Meer weten?
Wil je als eerste op de hoogte zijn? Iedere week deel ik dat per mail in een wekelijkse update. Vind je het leuk om deze updates te ontvangen? Meld je dan aan via deze link.
Meer over de verplichtingen die ondernemers hebben vind je ook in mijn boek ‘Winnen van de belastingdienst? Doe je zo!’. Meer weten over het boek klik dan op de link Winnen van de belastingdienst.
